合并财务报表编制有关问题探讨

本文结合我国目前的经济状况,分析了《企业会计准则第33号——合并财务报表》对合并商誉、子公司超额亏损和盈余公积抵销处理所存在的问题,并提出了相应的解决措施。     

合并财务报表中的特殊事项分析

现行企业会计准则及《企业会计制度》要求母公司对纳入合并财务报表合并范围的子公司采取权益法核算，确认为母公司的投资收益，在编制合并财务报表过程中再将确认的投资收益等事项予以抵销。这样核算的结果导致母公司的报表与合并财务报表的部分项目存在一定的勾稽关系。在不存在关联交易、间接持股等特殊事项时，合并财务报表与母公司报表的“股本”、“资本公积”、“盈余公积”、“净利润”等项目是相等的，这是由于在编制合并财务报表过程中将子公司的股本、资本公积、盈余公积、子公司实现的本期净利润、前期净利润在母公司报表中以当期投资收益或以前留存收益的形式与母公司“长期股权投资”等项目予以抵销。而我们看到的合并财务报表与母公司报表的股本、资本公积、盈余公积、净利润等项目往往不相等，这是因为受到了一些特殊事项的影响。笔拟对这些特殊事项进行分析。     

固定资产减值准备及递延所得税资产之抵销处理

《企业会计准则第33号——合并财务报表》规定：母公司与子公司、子公司相互之间销售商品（或提供劳务）或其他方式形成的固定资产所包含的未实现内部销售损益应当抵销;对固定资产计提的减值准备与未实现内部销售损益相关的部分应当抵销。但该准则未明确规定由于计提固定资产减值准备形成的递延所得税资产应如何抵销。笔者就此问题进行分析,提出了合并日及以后期间企业集团编制合并财务报表时的合并抵销处理方法。     

会计政策变更采用追溯调整法应注意的问题

一、追溯调整法的调账内容《企业会计准则——会计政策、会计估计变更和会计差错更正》规定,在追溯调整法下,企业应计算会计政策变更的累积影响数,并相应调整变更年度期初留存收益以及会计报表的相关项目。这里的留存收益包括法定盈余公积、法定公益金、任意盈余公积和未分配利润。调整变更年度的期初留存收益实质上是调整上年度年末的留存收益,而影响上年度年末留存收益的主要因素是被追溯期间的收入、费用及其所得税影响金额和利润分配情况。因此,追溯调整法下的调账内容应包括三个方面:一是调整被追溯期间的损益事项,即收入、费用事项。二是调整由于调整损益事项而引起的对所得税的影响金额。三是调整由此导致的对利润分配的累积影响金额,不包括分配的利润或股利。也就是说,只需要调整利润分配中涉及提取盈余公积(包括法定盈余公积、法定公益金和任意盈余公积)的部分,不需要调整利润分配中分配给投资者的利润或分配给股东的股利。二、对所得税影响的会计处理从会计处理的角度看,“对所得税的影响”应该全面理解,即它既可能影响应交所得税的金额,也可能影响所得税费用的金额,还可能影响递延税款的金额。由于追溯调整法是一种内部调账方法,因此对所得税的影响金额进行调账时,绝对不允...     

对以前年度损益调整科目核算的改进

按照企业会计准则及《企业会计制度》的规定，“以前年度损益调整”科目核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项。企业在资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的调整事项及在这期间发现的报告年度会计差错、以前年度非重大会计差错，以及本期发现的与前期相关的重大会计差错，如影响损益，均应通过该科目核算。例：某企业１９９９年亏损８０万元，进行调整后的应纳税所得额为－６０万元，２０００年２月发现上年一笔应记入在建工程的利息费用２０万元计入了财务费用，企业所得税率为３３％，并按净利润的１０％计提盈余公积，５％计提公益金，该企业应按重大会计差错进行调整。按照现行会计制度及企业会计准则的要求应进行如下会计处理：①借：在建工程２０００００元；贷：以前年度损益调整２０００００元。②借：以前年度损益调整６６０００元；贷：应交税金———应交所得税６６０００元（２０００００&;#215;３３％）。③借：以前年度损益调整１３４０００元（２０００００－６６０００）；贷：利润分配———未分配利润１３４０００元。④借：利润分配———未分配利润２０１００元［１３４０００&;#215;（１０％＋５％）］；贷：盈余公积２０１００元。按照企业所得税法规定，企业会计利润进行调整...     

集团公司存货跌价准备抵销的会计处理

2006年2月财政部发布了《企业会计准则第1号——存货》等38项具体准则，要求上市公司于2007年1月1日起施行。《企业会计准则第1号——存货》规定，资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计人当期损益。《企业会计准则第33号——合并财务报表》规定，母公司与子公司、子公司相互之间销售商品或其他方式形成的存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等所包含的未实现内部销售损益应当抵销。对存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等计提的跌价准备或减值准备与未实现内部销售损益相关的部分应当抵销。笔在此对集团公司内部交易存货跌价准备在合并财务报表中的抵销处理加以讨论。     

合并财务报表中固定资产减值准备抵销及所得税处理

根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定，企业在编制合并财务报表时，母公司与子公司、子公司相互之间销售商品或其他方式形成的固定资产所包含的未实现内部销售损益，以及对固定资产计提的减值准备与未实现内部销售损益相关的部分应当抵销。但因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其按照税法规定确定的计税基础之间产生的暂时性差异，如何在合并财务报表中处理，新会计准则中并未明确规定。本文结合实例，对企业集团内部母子公司之间，因销售商品形成的固定资产计提的减值准备的抵销及所得税处理问题进行探讨。     

与投资业务有关的抵销分录之间的数量关系

编制合并会计报表的关键是正确编制抵销分录,在编制抵销分录之前,首先要搞清楚需要对企业集团内部哪些项目应予以抵销,然后再根据一定的处理方法编制抵销分录.但只要编制合并会计报表,有三笔抵销分录是必不可少的,即母公司权益性资本投资与子公司所有者权益项目的抵销、内部投资收益等项目与子公司利润分配有关项目以及内部提取盈余公积的抵销.文章通过对这三笔抵销分录的分析,以期对理解和编制抵销分录有所帮助.     

小企业利润表的调整

《小企业会计制度》取消了利润分配表,从而使调整报表时涉及损益和利润分配的对应项目“未分配利润”不复存在,这也使得利润表的调表分录无法编制。本文试提出几种解决方案,以供业内人士参考。一、相关规定《企业会计准则——会计政策、会计估计变更和会计差错更正》(以下简称《准则》)规定,企业会计政策变更按规定采用追溯调整法处理,企业在对涉及以前年度损益的重大会计差错进行更正时,应调整期初留存收益(年初未分配利润和盈余公积),会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整。《小企业会计制度》(以下简称“新制度”)规定,本年度发生涉及调整以前年度损益的事项,应设置“以前年度损益调整”科目进行核算,并将调整后的该科目余额转入“利润分配——未分配利润”科目。二、问题实际操作中,调整期初未分配利润时,均应调整本年度的利润表和利润分配表(以下合称“利润及分配表”)“上年数”的各相关项目,而进行这一调整时应注意下面两个问题:第一,如果对利润及分配表单独进行调整(指不与资产负债表合并调整),编制调表分录时,凡涉及资产负债表相关项目的,都直接记入利润分配表的“未分配利润”项目(同时涉及资产负债表项目借方和贷方金额的,则用其差额记入“未分配利润”项...     

合并利润分配表抵销分录应予改进

根据《合并会计报表暂行规定》的规定,对于全资子公司,在合并工作底稿中编制以下抵销分录（为便于分析,暂不考虑存在少数股东权益以及合并价差的情况）:借:投资收益,年初未分配利润,实收资本,资本公积,盈余公积;贷:长期投资,提取盈余公积（提取法定公积金、公益金等）,应付利润（或已分配股利、应付股利等）。笔者认为,此笔分录所用的会计科目及相关处理并不准确,不仅不利于正确理解抵销事项,而且容易诱导会计人员编制错误的抵销分录,使企业集团整体会计信息的真实披露受到影响。这主要表现在以下两个方面:１．“应付利润（或应付股利）”科目使用不恰当。上述抵销分录中,运用“应付利润”科目或“应付股利”科目是不正确的。首先,应付利润或应付股利属于负债性质的科目,在合并报表抵销分录中通常应与表示债权性质的“应收利润”、“应收股利”等科目相对应,而此处却与损益类科目对应,与合并报表编制原理相悖,极易使人误解。其次,合并报表是通过编制合并报表工作底稿来完成的,集团公司内部的各公司个别资产负债表、损益表、利润分配表构成了整张工作底稿,以上对子公司利润分配的抵销情况应在利润分配表下“应分配利润（或股利）”科目中填列。但是,“应付利润”或“应付股利...     

同一控制下企业合并涉及的留存收益还原问题

一、同一控制下的控股合并涉及留存收益还原的问题 1．编制合并日合并财务报表时。根据《企业会计准则第20号——企业合并》（以下简称《企业合并准则》）的规定：在编制合并日合并资产负债表时，在抵销了合并方对被合并方的长期股权投资与其享有被合并方账面所有者权益的份额后，需要做分录：借记“资本公积——资本溢价（或股本溢价，下同）”项目，贷记“盈余公积”与“未分配利润”项目，以合并方合并日会计报表的“资本公积——资本溢价”科目余额（即确认了企业合并形成的长期股权投资后，合并方“资本公积——资本溢价”科目的账面余额）为限将合并方享有的被合并方在合并前实现的留存收益进行还原。     

合并财务报表中子公司长期股权投资的权益法调整

《企业会计准则第2号——长期股权投资》（以下简称“投资准则”）规定，投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。既然在合并财务报表中，企业集团问的投资业务最终应该予以抵销，那么这种调整的作用是什么呢？在具体的调整过程中，对同一控制下合并和非同一控制下合并的调整是否相同？如果在合并过程中不按权益法调整，如何编制抵销调整分录？本文对这些问题逐一分析，以期对大家有所帮助。     

浅析合并范围变化后合并利润表的编制

按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的要求,企业对子公司的长期股权投资在日常核算及母公司个别财务报表中采用成本法核算,编制合并财务报表时按照权益法进行调整,同时在合并工作底稿中编制调整分录予以调整、抵销。但是在合并财务报表编制过程中,不少人认为母公司在成本法基础上编制的个别报表可不按照权益法进行调整,在     

编制合并财务报表时子公司资产负债表的调整

《（企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则）应用指南》规定，母公司执行企业会计准则、但子公司尚未执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当按照企业会计准则的规定调整子公司的财务报表。本文现以执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的子公司为例，介绍在编制合并财务报表时子公司资产负债表的调整。     

非货币性资产交换合并抵销处理浅析

对于纳入合并范围内的资产置换交易，需要进行合并抵销处理。从集团整体角度看，集团内部的非货币性资产交换并没有使置换的资产发生价值变动，只是从集团内部的一个地方转移到另一个地方而已。因此在编制合并财务报表时，应合并抵销内部交易引起的资产价值变动及其对损益的影响。笔依据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》（以下简称新准则），分别举例进行探讨。     

资本公积补亏合法不合理

新修订的《企业会计准则——债务重组》规定,上市公司的债务重组收益不再计入当期利润,而只被确认为资本公积。这样上市公司想依靠债务重组快速“扭亏为盈”似乎不再可行。然而,近期一些面临ＳＴ或ＰＴ窘境的上市公司为渡过难关,又提出了新的方案———用资本公积弥补亏损。《中华人民共和国公司法》第六章１７９条规定“公司的公积金用于弥补公司的亏损,扩大公司生产经营或者转为增加公司的资本。”由于该条款中的“公积金”并没指明是盈余公积还是资本公积,一些业内人士便认为,用资本公积弥补亏损有其法律依据,甚至认为这将意味着上市公司又有了扭亏为盈的新出路,对此,笔者有不同看法。其一,以资本公积补亏有悖于债务重组准则修订的初衷。新的债务重组准则最大的特点就是将重组产生的差额计入资本公积,而非当期损益。这意味着债务重组将不会再产生巨额的报表利润,从而使上市公司会计信息的质量大大提高。因此,上市公司如果以资本公积来弥补亏损,等于又回到了利用债务重组产生的利润弥补亏损的老路上,使会计报表相关性受到了严重影响。其二,从资本公积的来源看,用资本公积补亏并不合适。企业的所有者权益被分为两类：一类是投入资本,包括股本和资本公积;另一类是留存收益,包括盈余...     

合并财务报表中内部债券投资的抵销处理

《企业会计准则第33号——合并财务报表》规定，母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务项目应当相互抵销，母公司与子公司、子公司相互之间的债券投资与应付债券相互抵销后，产生的差额应当计入投资收益项目；母公司与子公司、子公司相互之间持有对方债券所产生的投资收益，应当与其相对应的发行方利息费用相互抵销。以上规定，与《合并会计报表暂行规定》的内容不同的是，对母公司与子公司、子公司相互之间的债券投资与应付债券相互抵销后，产生的差额不再作为合并价差处理，而是计入投资收益。笔将通过举例探讨合并财务报表中内部债券投资的抵销处理。     

有关资产负债表日后事项的两个特殊问题

一、提取盈余公积是否属于资产负债表日后调整事项《企业会计准则——资产负债表日后事项》对利润分配单独做出规定：资产负债表日后至财务报告批准报出日之间由董事会或类似机构所制定利润分配方案中分配的股利（或分配给投资的利润。下同），应按如下方式予以处理：①现金股利在资产负债表所有权益中单独列示；②股票股利在会计报表附注中单独披露。资产负债表日后至财务报告批准报出日之间由董事会或类似机构制定并经股东大会或类似机构批准宣告发放的股利，比照上述规定处理。也就是说，利润分配事项作为分配年度当年的会计事项，不再调整上一年度的会计报表。而提取盈余公积事项，一般是与利润分配方案一同披露的，在这种情况下，提取盈余公积是否属于资产负债表日后事项？如果是，是作为调整事项还是非调整事项处理？     

浅议集团内部存货交易的顺销和逆销

企业合并后集团内部交易时有发生,尤其是存货交易比较频繁。对交易中产生的未实现损益的核算就显得尤为重要。内部交易可以分为顺销和逆销,在全资子公司下,销售的方向对集团损益的影响几乎没有差别;而在非全资子公司下,销售方向不同,对集团损益的影响也不相同。而在我国2006年颁布的《企业会计准则》中却并未提到逆销的情况。     

合并会计报表编制方法解析

经过研究分析，合并会计报表(简称“合并报表”)编制中抵销分录的编制可总结为以下四句话：抵销内部交易与事项；据实列报外部交易与事项；按所有权益比例计提盈余公积；连续合并先抵销期初未分配利润再抵销当期内部交易与事项。按照此原则可以理解编制合并报表时的各项抵销分录，并可以解释编制合并报表时存在的一些疑问。